Rappresentanza indiretta nel regime dell'immissione in libera pratica: problematiche aperte sulla soggettività passiva in materia di dazi e di iva all'importazione.

Il lavoro si pone l’obiettivo di esaminare il trattamento fiscale, con riguardo ai dazi doganali ed all’iva all’importazione, delle operazioni di immissione in libera pratica ed al consumo, attuate con l’ausilio di intermediari ed in particolare di mandatari senza procura. Prendendo avvio dalla lettura degli articoli 201 del Codice doganale Comunitario (vigente ratione temporis) e 38 del d.p.r. 23 gennaio 1973, n. 43, dai quali può evincersi una solidarietà tributaria tra il proprietario delle merci ed il suo rappresentante indiretto in dogana, l’analisi si propone di fornire taluni criteri ricostruttivi per indivuduare chi tra i soggetti coinvolti nell’operazione possa considerarsi obbligato principale e realizzatore del presupposto del prelievo. A tal fine, si è cercato di calare la tradizionale dogmatica in materia di obbligati tributari negli schemi negoziali in cui si attuano le importazioni tramite mandatario. Un approccio casistico ha messo in luce come, di fronte alla varietà dei possibili assetti negoziali utilizzati dalle parti (mandato ad importare, ricorso al submandato, importazione tramite commissionario che proceda anche all’acquisto all’estero in nome proprio), la disciplina comunitaria e quella nazionale conducano, almeno prima facie, a soluzioni non sempre convergenti in punto di individuazione dell’obbligato principale. La ricerca ha, peraltro, permesso di ritenere superabili tali disarmonie, proponendo un’intepretazione coordinata delle fonti nazionali e di quelle europee, sulla base della comune definizione del presupposto del tributo nelle operazioni di immissione in libera pratica. Proprio l’esame delle disposizioni sul presupposto ha condotto, infatti, ad intravedere, nella coobbligazione solidale che lega il proprietario delle merci ed il suo prappresentante in dogana, un vincolo di dipendenza in cui il primo (il proprietario) riveste la posizione di obbligato principale ed il secondo (il rappresentante indiretto) di responsabile d’imposta. Questo risultato, applicato alla multiformità delle possibili scelte operative, è sembrato idoneo a fornire un criterio di armonizzazione, capace di risolvere le apparenti disomogeneità tra ordinamento nazionale e comunitario, giacchè ha permesso di ritenere che il proprietario (o comunque il titolare della disponibilità economica delle merci) non possa rimanere estraneo all’imposizione e che questa (imposizione) non possa, comunque, gravare definitivamente ed esclusivamente su soggetti che rivestono il ruolo di meri intermediari o mandatari. La centralità delle funzioni ausiliarie del rappresentante in dogana e la sua estraneità alla realizzazione del presupposto sono state l’elemento chiave per l’approfondimento dell’altra questione qui trattata (già più volte passata al vaglio della prassi amministrativa ma venuta anche all’attenzione della giurisprudenza), questione relativa all’individuazione del soggetto legittimato alla detrazione dell’iva all’importazione nelle operazioni di immissione in libera pratica. Il lavoro propone come possibile soluzione del delicato problema il ricorso all’analogia, equiparando le importazioni tramite rappresentante indiretto agli acquisti tramite commissionario, come regolati nel decreto iva.