Autorità e consenso nella disciplina degli studi di settore: dalla validazione dello strumento alle interferenze sul versante della motivazione e della prova dell'atto amministrativo

Il presente scritto raccoglie la relazione svolta nell’ambito del Convegno di studi svoltosi, nei giorni 14 e 15 settembre 2007, presso la Facoltà di Giurisprudenza dell’Università di Catania, a conclusione di un biennale Progetto di ricerca di interesse nazionale sul tema “Autorità e consenso nel Diritto tributario”. Il nodo tematico del lavoro è rappresentato dalla ricerca di una qualche forma di equilibrio tra i diversi momenti dell’“autorità” e del “consenso”, entrambi caratterizzanti l’attività di accertamento svolta dall’Amministrazione finanziaria a carico dei soggetti di più piccole dimensioni ed incentrata sull’utilizzo degli studi di settore. In questo quadro, lo scritto esamina, all’interno di un particolare comparto del più ampio rapporto tra Fisco e contribuente (quello, appunto, incentrato sull’accertamento in base a studi di settore), l’equilibrio che s’instaura tra le regole (da un lato) e i soggetti i cui interessi vengono regolati (dall’altro). In quest’ottica, viene delineato, attraverso la lente dei principi e delle disposizioni che dominano l’ordinamento tributario italiano, (a) il rapporto esistente tra gli studi di settore e le regole giuridiche, nonché (b) il priofilo del consenso alla formazione e alla utilizzazione di codesti strumenti di accertamento officioso. Sotto il primo aspetto (a), vengono qui esaminate le forme di impegnatività connesse alla diretta utilizzazione degli studi di settore nella prospettiva della rettifica della dichiarazione tributaria. In particolare, il meccanismo accertativo incentrato sull’utilizzo degli studi di settore viene valorizzato quale mera regola interlocutoria, non decisiva dal punto di vista della ricostruzione del volume dei ricavi attribuibili al singolo contribuente e non utilizzabile secondo logiche di automatismo. Sotto il secondo aspetto (b), lo scritto mette in luce, in chiave critica, come la disciplina di accertamento regolata dagli artt. 62-bis e 62-sexies del d.l. n. 331/1993 (oltre che dalla l. n. 146/1998) si dimostri carente ed insufficiente se esaminata attraverso la lente del criterio del consenso, qui inteso non già come mera forma di rispetto del principio della riserva di cui all’art. 23 Cost., bensì come rapporto tra il titolare dell’interesse regolato (il contribuente, per l’appunto) e il soggetto deputato, ex lege, alla formazione delle regole (il legislatore). Tale rapporto viene, in particolare, indagato alla luce del ruolo assolto dal contribuente e da SOSE s.p.a., dalle associazioni di categoria, dalla Commissione degli esperti e dagli Osservatori provinciali.